di Salvatore Cuomo

La Circolare 2/E recentemente emanata dalla Agenzia delle Entrate si pone già all’attenzione dei tecnici della materia tributaria per una tesi intransigente circa l’accesso al Ravvedimento Speciale di cui al comma 174 della Legge di Bilancio 2023 da parte di coloro che non hanno ancora ricevuto l’avviso bonario. Il commento.

La pubblicazione del documento di prassi riferito al compendio di disposizioni poste in atto da Governo e Parlamento con la Legge di Bilancio 2023, come definite anche dalla stessa Circolare 2/E nel suo titolo “Tregua fiscale” era attesa da contribuenti e professionisti in quanto utile per la corretta interpretazione della norma interessata.

Nel caso specifico invece di dirimere i potenziali dubbi ne ha aggiunto uno, riportando una tesi che sembra andare oltre la volontà del Legislatore, ma andiamo con ordine:

Il ravvedimento speciale

Il comma 174 della Legge di Bilancio 2023 introduce questo strumento di definizione agevolata come meglio descritto nel testo:

“174. Con riferimento ai tributi amminIstrati dall’Agenzia delle entrate, le violazioni diverse da quelle definibili ai sensi dei commi da 153 a 159 e da 166 a 173, riguardanti le dichiarazioni validamente presentate relative al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2021 e a periodi d’imposta precedenti, possono essere regolarizzate con il pagamento di un diciottesimo del minimo edittale delle sanzioni irrogabili previsto dalla legge, oltre all’imposta e agli interessi dovuti.”

Già da diversi giorni alcuni contribuenti stavano approfittando di questa disposizione per versare quanto a saldo dei propri debiti fiscali rientranti nel perimetro della disposizione, con una sanzione ulteriormente ridotta rispetto a quanto avrebbero dovuto versare applicando l’istituto del Ravvedimento Operoso Ordinario, e per i quali importi non era stato loro notificato alcun atto di accertamento o liquidazione da parte degli Uffici, quindi:

• scaturenti da dichiarazione fiscale
• relativi agli anni di imposta 2021 e precedenti
• non definibili con altri strumenti indicati dalla norma

ma ecco nero su bianco alle pagine 13 e 14 della Circolare in esame la seguente tesi dell’Agenzia:

“Si precisa, inoltre, che non sono definibili con il ravvedimento speciale in commento le violazioni rilevabili ai sensi degli articoli 36-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e le violazioni formali.”

Vero è che il comma 153 non fissa una scadenza dei termini di adesione alla definizione agevolata degli “avvisi bonari”, come risulta da quanto segue:

“153. Le somme dovute dal contribuente a seguito del controllo automatizzato delle dichiarazioni relative ai periodi d’imposta incorso al 31 dicembre 2019, al 31 dicembre2020 e al 31 dicembre 2021, richieste con le comunicazioni previste dagli articoli 36-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600, e 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.633, per le quali il termine di pagamento di cui all’articolo 2, comma 2,del decreto legislativo 18 dicembre 1997,n.462, non è ancora scaduto alla data di entrata in vigore della presente legge, ovvero per le quali le medesime comunicazioni sono recapitate successivamente a tale data, possono essere definite con il pagamento delle imposte e dei contributi previdenziali, degli interessi e delle somme aggiuntive. Sono dovute le sanzioni nella misura del 3 per cento senza alcuna riduzione sulle imposte non versate o versate in ritardo.”

Questo potrebbe aver indotto l’Agenzia a ritenere che per tale motivo non deve essere data la facoltà al contribuente di usufruire del Ravvedimento Speciale avendo questi comunque la possibilità anche più in là nel tempo di definire con una sanzione ridotta il debito fiscale, diversamente non si comprende il perché di questo ostracismo da parte dell’Agenzia stessa.

La volontà del Legislatore

Le Camere hanno votato il testo con l’intendimento di consentire il Ravvedimento Speciale nel caso appunto non sia stato nel mentre notificato alcun atto di liquidazione, “avvisi bonari” compresi.

Questo si evince dagli atti Parlamentari come può essere appunto la Nota di Lettura, predisposta dal servizio del Bilancio del Senato il 13 dicembre 2022, «A.S. 442: "Bilancio di previsione dello Stato per l'anno finanziario 2023 e bilancio pluriennale per il triennio 2023-2025" (Approvato dalla Camera dei deputati)», un dossier destinato alle esigenze di documentazione interna per le attività degli organi del Parlamento e dei Parlamentari stessi, è chiara la volontà del Legislatore di voler consentire il “Ravvedimento Speciale” anche laddove le comunicazioni da art 36 bis e 54 bis non siano state nel mentre notificate:

“In particolare, il comma 174 stabilisce che possano essere regolarizzate le violazioni, diverse da quelle menzionate, che riguardano le dichiarazioni validamente presentate relative al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2021 e precedenti, con il pagamento: dell’imposta; degli interessi dovuti; delle sanzioni, ma in misura ridotta a un diciottesimo del minimo edittale previsto dalla legge. Il ravvedimento è inibito, per i tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate, solo dalla notifica degli atti di liquidazione e di accertamento (comprese le comunicazioni da controllo automatizzato e formale delle dichiarazioni)”

E’ evidente in questo testo la contraddizione con la posizione espressa sul punto dall’Agenzia delle Entrate.

Si pensi inoltre a quando in alcuni casi è stata notificata direttamente la Cartella di Pagamento non preceduta dall’avviso, comportamento avallato da diverse sentenze della Magistratura Tributaria fino ai massimi livelli del contenzioso. In questo caso applicando la tesi espressa dalla Agenzia si giungerebbe al paradosso che il contribuente non potrebbe applicare ne la definizione a mezzo ravvedimento Speciale ne quella disposta con riguardo agli Avvisi Bonari  dai commi 153 a 159 della stessa Legge di Bilancio 2023.

Ho la convinzione che il Ravvedimento Speciale possa essere utilizzato in assenza di avvenuta notifica dell’avviso bonario ma stante la situazione e salvo ripensamenti, questo non potrà che essere stabilito dalla Magistratura Tributaria eventualmente adita.

E’ altresì vero che ci si trova dinanzi all’ennesimo caso in cui una Figura Terza a garanzia dell’Interesse Pubblico nel rapporto tra Fisco e Contribuente, potrebbe essere una Authority Fiscale od anche un Garante del Contribuente con poteri più stringenti di quelli attuali, avrebbe potuto dirimere a monte  dubbi e le discrasie come quella sopra evidenziata.

Tema su cui Istituzioni, Politica e Professioni Tributarie dovrebbero riflettere e valutare ora che sta riprendendo il cammino della agognata Riforma Fiscale.